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Gewerb­li­cher Grund­stücks­handel

Ein klas­si­sches Problem­feld der Steu­er­be­ra­tung stellt der gewerb­liche Grund­stücks­handel dar.

Der Verkauf einer Immo­bilie stellt eine private Vermö­gens­ver­wal­tung dar, wenn das Objekt zehn Jahre nach dem Erwerb veräu­ßert wird. Der Veräu­ße­rungs­ge­winn ist dann steu­er­frei.


Werden zu eigenen Wohn­zwe­cken des Eigen­tü­mers genutzte Wirt­schafts­güter veräu­ßert, ist der erzielte Veräu­ße­rungs­ge­winn eben­falls nicht steu­er­pflichtig, wenn das Wirt­schaftsgut entweder im Zeit­raum zwischen Anschaf­fung und Veräu­ße­rung ausschließ­lich oder zumin­dest im Jahr der Veräu­ße­rung und in den beiden voran­ge­gan­genen Jahren zu eigenen Wohn­zwe­cken genutzt wurde.

Erfolgt die Grund­stücks­ver­äu­ße­rung einer vermie­teten Immo­bilie inner­halb der Speku­la­ti­ons­frist von zehn Jahren nach dessen Erwerb, so unter­liegt der private Veräu­ße­rungs­ge­winn der Einkom­men­steuer.

Gege­be­nen­falls handelt es sich bei der Immo­bi­li­en­ver­äu­ße­rung jedoch unab­hängig von der Veräu­ße­rungs­frist nicht um eine private Vermö­gens­ver­wal­tung, sondern es liegt ein gewerb­li­cher Grund­stücks­handel vor. Der Veräu­ße­rungs­ge­winn ist dann unab­hängig einkom­men­steu­er­pflichtig. Ferner fällt Gewer­be­steuer an.

Wann liegt ein gewerb­li­cher Grund­stücks­handel vor? Bei der Veräu­ße­rung von Grund­stü­cken handelt es sich um eine gewerb­liche Tätig­keit, wenn der Veräu­ße­rung ein plan­mä­ßiges Verhalten des Steu­er­pflich­tigen mit Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht zugrunde liegt.

Nach der bisher ergan­genen Recht­spre­chung ist eine Gewerb­lich­keit grund­sätz­lich dann anzu­nehmen, wenn eine erkenn­bare Wieder­ho­lungs­ab­sicht besteht, die darauf gerichtet ist, dem Steu­er­pflich­tigen eine Erwerbs­quelle zu schaffen. Die Leis­tungen müssen zudem in nennens­wertem Umfang Dritten ange­boten werden.

Eine gewerb­liche Tätig­keit liegt im Ergebnis also dann vor, wenn eine selbst­stän­dige und nach­hal­tige Tätig­keit mit Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht erfolgt und sich als Teil­nahme am allge­meinen wirt­schaft­li­chen Verkehr darstellt.

Die Drei-Objekt-Grenze. Zur Abgren­zung der gewerb­li­chen Tätig­keit von der privaten Sphäre hat der BFH mit Urteil vom 9.12.1986 die sog. Drei-Objekt-Grenze entwi­ckelt. Danach kann grund­sätz­lich von einem gewerb­li­chen Grund­stücks­handel ausge­gangen werden, wenn inner­halb eines Fünf­jah­res­zeit­raums mehr als drei Objekte veräu­ßert werden und zwischen Anschaf­fung bzw. Errich­tung und Veräu­ße­rung dieser Objekte ein enger zeit­li­cher Zusam­men­hang von eben­falls nicht mehr als fünf Jahren besteht.

Bei diesen Zeit­räumen handelt es sich jedoch nicht um starre Grenzen. Selbst bei Über­schreiten dieser Zeit­räume kann ein gewerb­li­cher Grund­stücks­handel ange­nommen werden.
Objekte im Sinne der Drei-Objekt-Grenze stellen z. B. Ein- und Zwei­fa­mi­li­en­häuser, Eigen­tums­woh­nungen und unbe­baute Grund­stücke sowie Mitei­gen­tums­an­teile an Immo­bi­lien, Anteile an grund­stücks­ver­wal­tenden Perso­nen­ge­sell­schaften und Gewer­be­bauten dar. Mehr­fa­mi­li­en­häuser werden regel­mäßig als ein Objekt betrachtet.

Bei Eheleuten ist zu beachten, dass die Drei-Objekt-Grenze grund­sätz­lich für jeden Ehegatten einzeln gilt.

Keine Objekte i. S. d. 3-Objekt-Grenze sind: zu eigenen Wohn­zwe­cken genutzte Grund­stücke, Grund­stücke, die ohne Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht veräu­ßert werden, z. B. im Rahmen von Schen­kung an Ange­hö­rige oder teil­ent­gelt­liche Veräu­ße­rungen, und Grund­stücke, die im Wege der Real­tei­lung einer vermö­gens­ver­wal­tenden Perso­nen­ge­sell­schaft oder Bruch­teils­ge­mein­schaft den einzelnen Gesell­schaf­tern zu Allein­ei­gentum über­tragen werden.

Gewerb­li­cher Grund­stücks­handel trotz Veräu­ße­rung von weniger als vier Objekten im rele­vanten Zeit­raum. In Ausnah­me­fällen kann auch der Verkauf von weniger als 4 Objekten in zeit­li­cher Nähe zu ihrer Errich­tung zu einer gewerb­li­chen Tätig­keit führen:

Erfolgt die Bebauung auf Rech­nung des Erwer­bers und werden dessen Wünsche in den Bauplänen berück­sich­tigt, kann der gewerb­liche Grund­stücks­handel bejaht werden, selbst wenn inner­halb eines Zeit­raums von weniger als fünf Jahren weniger als vier Objekte veräu­ßert werden.

Glei­ches gilt z. B. wenn bereits während der Bauphase Veräu­ße­rungs­ak­ti­vi­täten erfolgen oder während dieser Zeit Vorver­träge geschlossen werden. Auch bei einer nur kurz­fris­tigen Finan­zie­rung kann die Drei-Objekt-Grenze unbe­acht­lich sein.

Kein gewerb­li­cher Grund­stücks­handel trotz Über­schrei­tung der Drei-Objekt-Grenze. Auch wenn die Drei-Objekt-Grenze über­schritten ist, kann ein gewerb­li­cher Grund­stücks­handel ausnahms­weise nicht anzu­nehmen sein, wenn aufgrund beson­derer Umstände eindeu­tige Anhalts­punkte gegen eine von Anfang an bestehende Veräu­ße­rungs­ab­sicht spre­chen.

Als Umstand, der gegen eine bereits im Zeit­punkt der Anschaf­fung oder Errich­tung des Objekts bestehende Veräu­ße­rungs­ab­sicht spricht, kann eine vom Veräu­ßerer selbst vorge­nom­mene lang­fris­tige – über fünf Jahre hinaus­ge­hende – Vermie­tung eines Wohn­ob­jekts ange­sehen werden.

Die konkreten Anlässe und Beweg­gründe für die Veräu­ße­rungen, z. B. plötz­liche Erkran­kung, Finan­zie­rungs­schwie­rig­keiten, schlechte Vermiet­bar­keit, Schei­dung, nach­träg­liche Entde­ckung von Baumän­geln, unvor­her­ge­se­hene Notlagen, sind im Regel­fall jedoch nicht geeignet, die aufgrund des zeit­li­chen Abstands der maßge­benden Tätig­keiten vermu­tete Veräu­ße­rungs­ab­sicht im Zeit­punkt der Anschaf­fung oder Errich­tung auszu­schließen.

Ergibt sich nach dem Ausgleich von Gewinnen und Verlusten aus privaten Veräu­ße­rungs­ge­schäften in einem Veran­la­gungs­zeit­raum insge­samt ein Verlust, darf dieser hingegen nicht mit anderen Einkünften ausge­gli­chen werden. Ein Verlust­aus­gleich zwischen den einzelnen Besteue­rungs­tat­be­ständen bei privaten Veräu­ße­rungs­ge­schäften ist aller­dings zulässig, sodass z. B. Gewinne aus der Veräu­ße­rung eines Grund­stücks mit Verlusten aus Wert­pa­pier­ge­schäften ausge­gli­chen werden können.

Beginn und Ende des gewerb­li­chen Grund­stück­han­dels. Als Beginn des gewerb­li­chen Grund­stücks­han­dels ist regel­mäßig der Zeit­punkt anzu­sehen, in dem mit Tätig­keiten begonnen wird, die objektiv erkennbar auf die Vorbe­rei­tung der Grund­stücks­ge­schäfte gerichtet sind.

Bei Errich­tung und Veräu­ße­rung in engem zeit­li­chen Zusam­men­hang beginnt der gewerb­liche Grund­stücks­handel grund­sätz­lich mit der Stel­lung des Bauan­trags. Bei Erwerb und Veräu­ße­rung beginnt der gewerb­liche Grund­stücks­handel grund­sätz­lich im Zeit­punkt des Grund­stücks­er­werbs.

Das Ende des gewerb­li­chen Grund­stücks­han­dels liegt vor, wenn das letzte Objekt veräu­ßert ist oder durch die endgül­tige Einstel­lung der Verkaufs­tä­tig­keiten. Hiervon kann z. B. ausge­gangen werden, wenn inner­halb von fünf Jahren keine weiteren Grund­stücks­ver­käufe erfolgen.

Steu­er­liche Folgen der Einstu­fung als Gewer­be­be­trieb. Liegt ein gewerb­li­cher Grund­stücks­handel vor, ist der Gewinn aus einer Grund­stücks­ver­äu­ße­rung nicht als Gewinn aus privaten Veräu­ße­rungs­ge­schäften zu behan­deln. Viel­mehr sind Einkünfte aus Gewer­be­be­trieb anzu­nehmen. Der aus einer Grund­stücks­ver­äu­ße­rung resul­tie­rende Gewinn unter­liegt dann unab­hängig vom Zeit­raum zwischen Erwerb bzw. Herstel­lung und Veräu­ße­rung der Einkom­men­steuer.

Gleich­zeitig ist der Verlust aus Grund­stücks­ver­äu­ße­rung steu­er­lich beacht­lich. Befänden sich die Objekte im Privat­ver­mögen, wäre dies nur sehr einge­schränkt möglich. Verluste aus Gewer­be­be­trieb können mit allen anderen posi­tiven Einkünften verrechnet werden.

Ergibt sich nach dem Ausgleich von Gewinnen und Verlusten aus privaten Veräu­ße­rungs­ge­schäften in einem Veran­la­gungs­zeit­raum insge­samt ein Verlust, darf dieser hingegen nicht mit anderen Einkünften ausge­gli­chen werden.

Ein Verlust­aus­gleich zwischen den einzelnen Besteue­rungs­tat­be­ständen bei privaten Veräu­ße­rungs­ge­schäften ist aller­dings zulässig, sodass z. B. Gewinne aus der Veräu­ße­rung eines Grund­stücks mit Verlusten aus Wert­pa­pier­ge­schäften ausge­gli­chen werden können.

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